Högsta förvaltningsdomstolen har i ett avgörande klargjort att återimport av varor kan vara undantagen från mervärdesskatt även när formella tullkrav inte har följts. Domen tydliggör samspelet mellan tullrätten och mervärdesskatten och markerar att rena formella brister inte automatiskt utesluter momsundantag vid återimport när de materiella förutsättningarna för återimport är uppfyllda. Avgörandet innebär samtidigt en tydlig korrigering av en strikt formalistisk syn på tullförfarandet och bekräftar att det är unionsrättens systematik som är avgörande.
Bakgrund
En privatperson hade fört ut två tävlingshästar från EU:s tullområde. Efter tävlingar i Norge återinfördes hästarna till Sverige. Vid införseln anmäldes de inte till tullen och deklarerades inte för fri omsättning. Underlåtenheten medförde att en tullskuld uppkom, eftersom införseln inte hade hanterats i enlighet med tullreglerna. Tullverket ansåg att detta i sig hindrade tullbefrielse och påförde därför även mervärdesskatt.
Förvaltningsrätten och kammarrätten delade uppfattningen att korrekt tullanmälan och deklaration var en grundläggande förutsättning för att undantag från mervärdesskatt skulle kunna medges.
Den rättsliga frågan
Frågan i Högsta förvaltningsdomstolen var om undantag från mervärdesskatt vid återimport förutsätter att även de formella tullkraven är uppfyllda när en tullskuld har uppkommit på grund av bristande anmälan.
Momsundantaget vid återimport är inte självständigt utan förutsätter att tullbefrielse skulle ha medgetts. Om varor ska åtnjuta tullbefrielse uppkommer som huvudregel inte heller någon importmoms. Den centrala frågan blev därför om formella fel automatiskt hindrar tullbefrielse, eller om det är de materiella förutsättningarna som är avgörande.
EU-domstolens klargörande
Högsta förvaltningsdomstolen begärde förhandsavgörande från EU-domstolen som klargjorde att reglerna om tullbefrielse även är avsedda att omfatta situationer där en tullskuld har uppkommit på grund av bristande efterlevnad av tullformalia. Om formella brister alltid skulle hindra befrielse skulle bestämmelserna förlora sin praktiska verkan.
Det avgörande är därför om de materiella villkoren för återimport är uppfyllda och om det saknas bedräglig avsikt. Att varor inte har anmälts eller deklarerats korrekt utgör i sig inte hinder mot tullbefrielse, så länge det inte rör sig om försök till kringgående eller bedrägeri. Eftersom momsundantaget förutsätter tullbefrielse innebär detta att mervärdesskatt inte heller får tas ut enbart på grund av formella fel.
EU-domstolens resonemang markerar tydligt att unionsrätten inte tillåter en nationell tillämpning som gör tullformalia till ett materiellt beskattningsvillkor.
Högsta förvaltningsdomstolens bedömning
HFD konstaterade att hästarna hade återinförts i samma skick som de exporterats och inom den tillåtna tidsfristen. Det fanns inte något som tydde på att underlåtenheten att anmäla införseln utgjorde försök till bedrägeri. Mot denna bakgrund fann domstolen att återimporten skulle anses omfattad av tullbefrielse trots den formella bristen. Därmed var importen också undantagen från mervärdesskatt.
Tullverkets beslut att ta ut moms saknade rättslig grund och underinstansernas avgöranden upphävdes.
Det har inte gjorts gällande att den i målet aktuella underlåtenheten utgjorde försök till bedrägeri. På grund härav, och eftersom det är ostridigt att de andra villkoren för tullbefrielse enligt artikel 203 i unionstullkodexen och skattefrihet enligt 2 kap. 5 § lagen om frihet från skatt vid import, m.m. är uppfyllda, har importen varit undantagen från skatteplikt. Det har således inte funnits grund för att påföra H.T. mervärdesskatt.
Högsta förvaltningsdomstolen, HFD 2025 ref. 53
Den principiella betydelsen
Domen tydliggör att det i unionsrätten görs en klar åtskillnad mellan materiella och formella villkor. De materiella förutsättningarna – att det är samma vara, i oförändrat skick och återinförd inom viss tid – är avgörande för om återimport ska beskattas. Formella brister kan inte ensamma motivera att mervärdesskatt tas ut när lagstiftningen uttryckligen medger befrielse i sådana situationer.
Avgörandet visar också att importmoms inte får användas som ett indirekt sanktionsinstrument för överträdelser av tullformalia. Importmoms tas ut för att likställa beskattningen av importerade varor med inhemsk omsättning. När en vara redan har varit i fri omsättning och återinförs i samma skick uppstår ingen ny konsumtion som motiverar beskattning.
Samtidigt innebär domen inte att tullformalia saknar betydelse. Underlåtenhet kan fortfarande medföra administrativa sanktioner och i praktiken skapa betydande bevissvårigheter. Den som åberopar undantag måste kunna visa att de materiella villkoren är uppfyllda. I avsaknad av korrekt dokumentation kan det vara svårt att styrka att det rör sig om samma vara och att tidsfristerna har iakttagits.
Kommentar
HFD:s avgörande stärker rättssäkerheten vid återimport och begränsar utrymmet för en strikt formalistisk tillämpning som leder till materiellt felaktig beskattning. Domen bekräftar att unionsrättens proportionalitetsprincip sätter gränser för hur nationella myndigheter får tillämpa tull- och momsreglerna.
För företag och privatpersoner som hanterar tillfällig export av exempelvis tävlingshästar, maskiner eller annan utrustning innebär domen ökad förutsebarhet. Samtidigt understryker avgörandet vikten av strukturerad dokumentation och spårbarhet i varuflöden. Även om formella brister inte automatiskt leder till momsplikt är det den som åberopar undantaget som måste kunna visa att återimporten uppfyller de materiella förutsättningarna.
