Högsta förvaltningsdomstolen har i HFD 2024 ref. 59 fastställt Skatterättsnämndens förhandsbesked och slagit fast att ett bolag som påförts tullskuld till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen ändå kan anses vara ombud för importören vid tillämpningen av mervärdesskattelagstiftningen. I sådana situationer är importören – och inte transportören eller tullombudet – som är skyldig att redovisa importmomsen, även när transportören är tullgäldenär.
Avgörandet ger viktig vägledning i gränslandet mellan tullrätt och mervärdesskatterätt och får stor praktisk betydelse för transportörer, tullombud och importörer i situationer där tullskuld uppkommer genom fel eller försummelser i tullförfarandet.
Bakgrund
Målet gällde ett bolag som agerade transportör och tullombud vid import av varor till Sverige. I samband med ett transiteringsförfarande uppkom en tullskuld till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen, närmare bestämt undandragande av tullövervakning, varpå Tullverket utsåg transportören till ensam gäldenär för tullskulden enligt unionens tullkodex.
Efter att tulldeklarationer hade lämnats in, där importören angavs som deklarant och var registrerad till mervärdesskatt i Sverige, bedömde Tullverket – med hänvisning till HFD 2021 ref. 54 – att importmomsen inte skulle fastställas inom tullförfarandet. Ärendet överlämnades därför till Skatteverket, som i detta fall var beskattningsmyndighet för importmomsen.
Skatteverket beslutade därefter att påföra transportören mervärdesskatt. Myndigheten ansåg att eftersom transportören hade utsetts till tullgäldenär till följd av bristande efterlevnad kunde bolaget inte betraktas som ombud i den mening som avses i mervärdesskattelagen. Enligt Skatteverket var ombudsregeln endast tillämplig när tullskuld uppkommer genom en normal importdeklaration.
Frågan i målet
Den centrala frågan var om ett bolag som är gäldenär för en tullskuld som uppkommit vid bristande efterlevnad ändå kan anses vara ombud för importören vid tillämpningen av reglerna om skattskyldighet för mervärdesskatt vid import.
Frågan hade avgörande betydelse för vem som faktiskt skulle bära ansvaret för importmomsen i situationer där tullskuld uppkommer på grund av fel i tullförfarandet, men där importen sker för en momsregistrerad importör.
Högsta förvaltningsdomstolens bedömning
Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att huvudregeln i mervärdesskattelagen innebär att den som är skyldig att betala tull också är skyldig att betala importmoms. Samtidigt finns ett uttryckligt undantag: om tullgäldenären är ett ombud som handlar för någon annans räkning, är det i stället huvudmannen – importören – som är skattskyldig för mervärdesskatten, under förutsättning att Skatteverket är beskattningsmyndighet.
Domstolen fann att varken tullagstiftningen eller mervärdesskattelagen utesluter att denna ombudsregel tillämpas när tullskulden har uppkommit till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen. Bestämmelsen gör ingen åtskillnad mellan olika typer av tullskulder.
HFD hänvisade vidare till HFD 2021 ref. 54, där det fastslagits att Skatteverket är beskattningsmyndighet även vid bristande efterlevnad, förutsatt att det vid tidpunkten för tullbeslutet finns en importör som är registrerad till mervärdesskatt och agerar som beskattningsbar person.
I det aktuella fallet fanns en giltig fullmakt som gav transportören rätt att agera som tullombud för importören, och uppdraget hade accepterats av transportören. Mot denna bakgrund bedömde domstolen att bolaget var att betrakta som ombud i mervärdesskattelagens mening, trots att bolaget var tullgäldenär. Mot denna bakgrund fastställde Högsta förvaltningsdomstolen Skatterättsnämndens förhandsbesked.
Av rättsfallet HFD 2021 ref. 54 framgår att mervärdesskatt ska beslutas av Skatteverket även vid bristande efterlevnad av en skyldighet enligt tullagstiftningen under förutsättning att det vid tidpunkten för beslutet om tull har lämnats in en deklaration och deklaranten är registrerad för mervärdesskatt i Sverige och agerar i egenskap av beskattningsbar person. Bestämmelsen i 2 kap. 2 § första stycket 1 tullagen är alltså tillämplig även vid bristande efterlevnad av tullagstiftningen.
Högsta förvaltningsdomstolen, HFD 2024 ref. 59
Vad domen innebär i praktiken
Domen klargör att bedömningen av vem som är skattskyldig för importmoms ska göras självständigt enligt mervärdesskattelagen och inte automatiskt följa av vem som har utsetts till tullgäldenär enligt tullagstiftningen. Att ett transportföretag eller tullombud påförs tull vid bristande efterlevnad innebär alltså inte i sig att ansvaret för importmomsen flyttas från importören till transportören.
Avgörandet minskar risken för så kallade inlåsningseffekter, där importmoms annars skulle kunna belasta en aktör som agerar för annans räkning och som saknar avdragsrätt, trots att importen i realiteten sker för en momsregistrerad importör med avdragsrätt.
Samtidigt understryker domen vikten av tydliga fullmakter och korrekt dokumentation av ombudsrelationen. I avsaknad av ett klart uppdragsförhållande kan bedömningen bli en annan. För transportörer och tullombud är det därför avgörande att ombudsrollen är tydligt reglerad, särskilt i mer komplexa tullsituationer där fel eller försummelser kan leda till tullskuld.
Domen ger därmed ett viktigt rättsligt skydd för ombud i importkedjan och bidrar till en mer förutsebar hantering av importmoms i situationer där tullrättsliga och momsrättsliga bedömningar annars riskerar att kollidera.
