Skatterättsnämnden har i ett förhandsbesked bedömt att en transportör som påförts tull till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen ska anses vara ombud för importören vid tillämpningen av reglerna om skattskyldighet för mervärdesskatt vid import. Bedömningen innebär att det är importören – och inte transportören – som är skyldig att redovisa importmomsen när Skatteverket är beskattningsmyndighet. Förhandsbeskedet har överklagats till Högsta förvaltningsdomstolen.
Avgörandet är av stor praktisk betydelse för transportörer, tullombud och importörer, särskilt i situationer där tullskuld uppkommer till följd av bristande efterlevnad och där frågan uppstår om vem som ska bära ansvaret för importmomsen.
Bakgrund
Ärendet gällde ett bolag som agerade transportör och tullombud vid import av varor till Sverige. I samband med transitering uppkom en tullskuld på grund av bristande efterlevnad av tullagstiftningen, närmare bestämt undandragande av tullövervakning. Tullverket utsåg transportören till ensam gäldenär för tullskulden med stöd av bestämmelser i unionens tullkodex.
Efter att importdeklarationer hade lämnats in, där importören angavs som deklarant och var registrerad till mervärdesskatt i Sverige, gjorde Tullverket bedömningen att importmomsen inte skulle tas ut inom ramen för tullförfarandet. Bedömningen grundades på Högsta förvaltningsdomstolens avgörande i HFD 2021 ref. 54, enligt vilket importmoms i sådana situationer ska hanteras av Skatteverket. Ärendet överlämnades därför till Skatteverket, som i detta fall var behörig beskattningsmyndighet för importmomsen.
Skatteverket beslutade därefter att påföra transportören mervärdesskatt med hänvisning till att denne hade utsetts till gäldenär för tullskulden. Enligt Skatteverkets uppfattning innebar detta också att transportören skulle anses som den som importerat varorna i momshänseende och därmed vara skyldig att redovisa importmomsen. Skatteverket ansåg vidare att den regel i mervärdesskattelagen som gör det möjligt för ett tullombud att agera för importörens räkning – och därmed låta importören redovisa importmomsen – inte var tillämplig i situationer där tullskuld uppkom till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen.
Frågan i ärendet och parternas inställning
Den centrala frågan i ärendet var om transportören skulle anses vara ombud för importören enligt mervärdesskattelagen, trots att tullskulden hade uppkommit till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen.
Allmänna ombudet ansåg att transportören skulle betraktas som ombud och att det därmed var importören som var skattskyldig för importmomsen. Enligt det allmänna ombudet fanns det inget stöd i mervärdesskattelagen för att göra åtskillnad mellan olika typer av tullskulder vid bedömningen av om någon agerar som ombud vid import.
Skatteverket gjorde motsatt bedömning och menade att den regel som möjliggör att ett ombud kan företräda importören vid redovisning av importmoms endast är tillämplig när tullskuld uppkommer genom en normal importdeklaration. När tullskulden i stället uppkommer till följd av bristande efterlevnad ansåg Skatteverket att ombudsregeln inte kan tillämpas.
Transportören delade Allmänna ombudets uppfattning och hänvisade bland annat till att det fanns en giltig fullmakt som reglerade ombudsförhållandet samt till att importören faktiskt hade redovisat importmomsen i sin mervärdesskattedeklaration.
Skatterättsnämndens bedömning
Skatterättsnämnden konstaterade inledningsvis att mervärdesskattelagen inte innehåller någon särskild definition av vad som avses med ombud vid import. Det finns inte heller något stöd i lagtext eller förarbeten för att begreppet ombud skulle ha en snävare eller annorlunda innebörd i momshänseende än i andra rättsliga sammanhang.
Nämnden framhöll vidare att frågan om någon ska anses vara ombud enligt mervärdesskattelagen ska bedömas självständigt och inte påverkas av Tullverkets ställningstagande om vem som är tullgäldenär. Det avgörande är i stället om det finns ett uppdragsförhållande där en part handlar för någon annans räkning vid importen.
I det aktuella fallet fanns en fullmakt som gav transportören rätt att agera som tullombud och företräda importören, och transportören hade också accepterat detta uppdrag. Mot denna bakgrund ansåg Skatterättsnämnden att transportören var att betrakta som ombud för importören i den mening som avses i mervärdesskattelagen.
Att tullskulden hade uppkommit till följd av bristande efterlevnad av tullagstiftningen ansågs inte förändra denna bedömning. Skatterättsnämnden fann därför att det var importören, och inte transportören, som var skyldig att redovisa mervärdesskatten vid importen.
Det finns ingen definition av begreppet ombud i mervärdesskattelagen. Det finns inte heller några vägledande uttalanden i förarbetena eller något annat som talar för att begreppet ombud har en särskild eller mer inskränkt innebörd i mervärdesskattelagstiftningen.
Enligt Skatterättsnämndens mening måste det göras en, från Tullverkets beslut enligt tullkodex, fristående bedömning av begreppet ombud i mervärdesskattelagen i de fall Skatteverket är beskattningsmyndighet.
Skatterättsnämnden, dnr 131-23/I
Vad förhandsbeskedet innebär i praktiken
Förhandsbeskedet klargör att frågan om vem som är skattskyldig för importmoms ska bedömas självständigt enligt mervärdesskattelagen och inte automatiskt följa av vem som har utsetts till tullgäldenär. Att en transportör eller ett tullombud påförs tullskuld vid bristande efterlevnad innebär därmed inte i sig att denne också blir skattskyldig för importmomsen.
Avgörandet får särskild betydelse i situationer där tullskuld uppkommer på grund av fel eller försummelser i tullförfarandet. Utan en sådan självständig bedömning finns annars en risk att importmomsen belastar en aktör som agerar för annans räkning och som saknar rätt till avdrag, trots att importen i realiteten sker för en momsregistrerad importör. Förhandsbeskedet bidrar därmed till att motverka sådana inlåsningseffekter i importkedjan.
Samtidigt understryker beskedet vikten av att ombudsrollen är tydligt reglerad och dokumenterad. Giltiga fullmakter och klarlagda uppdragsförhållanden får avgörande betydelse vid bedömningen av vem som är skattskyldig för importmomsen, särskilt i mer komplexa tullsituationer.
Eftersom förhandsbeskedet har överklagats återstår det att se om Högsta förvaltningsdomstolen delar Skatterättsnämndens syn. Fram till dess ger beskedet ändå värdefull vägledning för företag, transportörer och ombud vid hantering av importmoms när tullskuld uppkommer till följd av bristande efterlevnad.
