När en vara som tidigare har exporterats tillfälligt från EU förs tillbaka, finns det enligt EU:s regelverk möjlighet att bevilja både tull- och mervärdesskattebefrielse vid återinförsel. För att detta undantag ska gälla krävs normalt att vissa villkor är uppfyllda, bland annat att det rör sig om samma vara som exporterats, att varan inte har bearbetats eller förändrats utanför unionen, samt att återinförseln sker inom en viss tid. Dessa krav utgör de så kallade materiella förutsättningarna för befrielse. Utöver dessa ställs också formella krav, till exempel att återinförseln anmäls till tullmyndigheterna och att en korrekt tulldeklaration lämnas in.
Men vad händer om importören missar ett sådant formellt moment – trots att det är tydligt att varan faktiskt uppfyller alla materiella villkor för befrielse? Ska rätten till mervärdesskattebefrielse då gå förlorad? Det är just den rättsfråga som aktualiseras i mål C‑125/24 (Palmstråle).
Bakgrunden: Två hästar, en utebliven deklaration
Fallet rör en svensk privatperson, AA, som äger tävlingshästar. Hon förde två hästar från Sverige till Norge för att delta i tävlingar. Efter tävlingarna återfördes hästarna till Sverige – men införseln anmäldes aldrig till Tullverket och någon tulldeklaration lämnades inte in. Vid en tullkontroll upptäcktes detta. Tullverket konstaterade att hästarna uppfyllde villkoren för tullbefrielse (ingen bearbetning hade skett, samma hästar återinfördes), men påförde ändå mervärdesskatt på 41 178 kronor med hänvisning till att en korrekt tulldeklaration saknades.
AA överklagade. Förvaltningsrätten och sedan kammarrätten avslog överklagandet med motiveringen att momsbefrielse vid återinförsel enligt svensk rätt kräver att en formellt korrekt tulldeklaration avseende återinförsel lämnas in. Eftersom det inte skett ansågs momsbefrielse inte kunna beviljas, trots att de faktiska förutsättningarna för tullbefrielse var uppfyllda.
Högsta förvaltningsdomstolen begärde därefter ett förhandsavgörande från EU-domstolen för att få klarhet i hur EU-rätten ska tolkas i denna fråga.
Den rättsliga kärnfrågan: Materiella vs formella villkor
Frågan EU-domstolen har att ta ställning till är om momsbefrielse enligt artikel 143.1 e i mervärdesskattedirektivet och artikel 203 i tullkodexen kräver att alla formella krav i tullproceduren är uppfyllda, eller om det räcker att de materiella förutsättningarna är det. Med andra ord, kan man få momsbefrielse om varorna uppfyller de faktiska kriterierna för återinförsel (samma vara, oförändrat skick, tillfällig export) även om ett formellt misstag begåtts – exempelvis att deklarationen uteblivit?
Generaladvokatens bedömning: Sakförhållandena är avgörande
Generaladvokaten konstaterar att artikel 143.1 e i mervärdesskattedirektivet innebär att medlemsstaterna ska undanta från skatt import av varor som tidigare exporterats från unionen och som återinförs i oförändrat skick. Det finns inget krav i bestämmelsen att en formell tullbefrielse enligt tullkodexens artikel 203 måste ha beviljats, eller ens att en återinförseltulldeklaration faktiskt lämnats in, för att momsbefrielse ska kunna tillämpas. Det avgörande är att de materiella förutsättningarna för återinförsel är uppfyllda – det vill säga att varan faktiskt har exporterats från EU, att det är samma vara som återinförs och att den inte bearbetats under tiden utanför unionen.
Hon framhåller att reglerna om tull och mervärdesskatt visserligen är delvis samordnade, men att de är självständiga rättsordningar. Frånvaron av tullbefrielse eller brister i tullformaliteter innebär därför inte automatiskt att motsvarande befrielse från mervärdesskatt inte kan medges. Tillämpningen av mervärdesskattedirektivet ska styras av dess egna villkor, och det som i detta fall är relevant är artikel 143.1 e, inte artikel 203 i tullkodexen.
Generaladvokaten anser att det i en situation där det är ostridigt att en vara tidigare exporterats från unionen och återinförs i samma skick, utan att ha bearbetats, vore oproportionerligt att vägra momsbefrielse enbart på grund av ett formellt fel i tullförfarandet. En sådan tolkning skulle gå emot unionsrättens proportionalitetsprincip och motverka syftet med artikel 143.1 e, som är att undvika dubbelbeskattning. En vara som temporärt lämnat unionen och inte tillförts något nytt mervärde under tiden utanför EU utgör inte ett nytt beskattningsobjekt vid återinförsel. Att ändå ta ut mervärdesskatt skulle innebära att ett förfarande som i sak inte medfört någon skattepliktig konsumtion leder till beskattning, vilket enligt generaladvokaten inte är förenligt med syftet med mervärdesskattesystemet.
Hon betonar dock att importören bär bevisbördan för att de materiella förutsättningarna är uppfyllda. Om det finns misstanke om skatteundandragande, exempelvis att varan inte är densamma eller har bearbetats utanför EU, kan momsbefrielse vägras även om deklaration saknas. Men i frånvaro av sådan misstanke och vid klarlagda omständigheter – som i det aktuella fallet – bör momsbefrielse beviljas trots att formella krav inte följts till punkt och pricka.
Mot denna bakgrund föreslår generaladvokaten att EU-domstolen ska slå fast att frånvaron av en återinförseltulldeklaration i sig inte är tillräcklig grund för att vägra mervärdesskattebefrielse enligt artikel 143.1 e i mervärdesskattedirektivet, förutsatt att det är styrkt att varorna objektivt uppfyller de materiella villkoren för återinförsel i oförändrat skick.
Ett iakttagande av tullförfarandet krävs således inte för undantag från mervärdesskatt på import enligt artikel 143.1 e i mervärdesskattedirektivet. I stället räcker det med att de materiella förutsättningarna för tullbefrielse föreligger (här förekomst av återinförda varor). Så är fallet här. Därför medför inte ett åsidosättande av den tullrättsliga anmälningsplikten, skyldigheten att inge tulldeklaration eller utebliven ansökan om tullbefrielse att det materiellt motiverade undantaget från mervärdesskatteplikt vid import för återinförda varor (här hästar) bortfaller.
Förslag till avgörande av generaladvokat Juliane Kokott, Mål C‑125/24 (Palmstråle)
Vad händer nu?
Generaladvokatens förslag klargör att undantag från mervärdesskatt vid återinförsel av varor ska beviljas om de materiella förutsättningarna är uppfyllda, även om vissa formella krav i tullförfarandet inte iakttagits. EU-domstolen är inte bunden av generaladvokatens yttrande, men följer det i majoriteten av fallen. Om EU-domstolen antar denna tolkning kommer det att stärka principen om rättssäkerhet och minska risken för oproportionerliga skattesanktioner vid formella fel. Detta skulle ge en mer rättvis och förutsägbar tillämpning av unionsrätten för både privatpersoner och företag.
