EU-domstolens dom i mål C-521/24, Aptiv Services Hungary, rör en praktiskt viktig fråga i momssystemet: kan avdrag för ingående moms nekas när fakturorna kommer först långt efter den period då de bakomliggande förvärven ägde rum?
Frågan är teknisk till formen, men principiell till sin betydelse. Moms ska som huvudregel inte belasta företag som bedriver momspliktig verksamhet. Avdragsrätten är därför inte bara en deklarationsteknisk möjlighet, utan en central del av mervärdesskattens neutralitet. Samtidigt bygger momssystemet på periodisk redovisning, fakturor och tydliga tidsfrister. Spänningen mellan dessa intressen är kärnan i Aptiv-domen.
EU-domstolens slutsats är tydlig. En medlemsstat får inte neka avdrag för moms på unionsinterna förvärv enbart därför att avdraget görs i den period då den beskattningsbara personen faktiskt mottog de fakturor som krävdes för att utöva avdragsrätten, trots att förvärven ägde rum under tidigare perioder. Det gäller när den beskattningsbara personen har agerat i god tro och gjort avdraget inom den tillämpliga preskriptionstiden.
Domen innebär däremot inte att företag fritt kan välja i vilken period avdrag ska göras. Den innebär något mer precist och mer principiellt: nationella regler om periodisering, rättelse och preklusion får inte tillämpas så att avdragsrätten går definitivt förlorad innan den faktiskt har kunnat utövas.
Bakgrunden – fakturorna kom flera år efter förvärven
Aptiv hade genomfört unionsinterna förvärv av varor under åren 2016–2018. De fakturor som var nödvändiga för att utöva avdragsrätten mottogs dock först under 2021. Bolaget gjorde därför avdrag för den ingående momsen i sina momsdeklarationer för perioden juli–september 2021.
Den ungerska skattemyndigheten nekade avdraget. Enligt myndigheten skulle Aptiv inte ha gjort avdrag i den period då fakturorna faktiskt mottogs, utan genom självrättelse av de deklarationer som avsåg de perioder då förvärven hade ägt rum. Problemet var att rättelsefristen hade löpt ut för år 2016 och en del av år 2017. Ett särskilt återbetalningsförfarande avslogs också. Resultatet blev att Aptiv nekades avdrag.
Den praktiska effekten var att bolaget hamnade i ett moment 22. Innan fakturorna hade mottagits kunde avdragsrätten inte utövas. När fakturorna väl hade mottagits ansåg skattemyndigheten att avdraget ändå inte fick göras i den perioden, utan endast genom rättelse av äldre perioder. Eftersom den vägen inte längre var öppen gick avdragsrätten i praktiken förlorad. Det är just denna effekt EU-domstolen underkänner.
Avdragsrättens inträde och avdragets utövande är inte samma sak
En central del av domen är skillnaden mellan att avdragsrätten inträder och att avdragsrätten faktiskt kan utövas.
Enligt artikel 167 i mervärdesskattedirektivet inträder avdragsrätten när den avdragsgilla skatten blir utkrävbar. Vid unionsinterna förvärv blir momsen utkrävbar enligt artikel 69 vid utfärdandet av fakturan eller, om faktura inte har utfärdats, vid utgången av den tidsfrist som anges i artikel 222.
Detta innebär dock inte att avdragsrätten alltid kan utövas omedelbart. För att rätten till avdrag ska kunna utövas vid unionsinterna förvärv kräver artikel 178 c i mervärdesskattedirektivet att den beskattningsbara personen anger nödvändiga uppgifter i momsdeklarationen och innehar en korrekt utfärdad faktura.
Fakturan är alltså ett formellt villkor för att utöva avdragsrätten. Det är en viktig distinktion. Att fakturakravet är formellt betyder inte att det saknar betydelse. Det betyder att kravet inte får ges en sådan verkan att en materiellt befogad avdragsrätt definitivt går förlorad när skattemyndigheten ändå kan kontrollera att de materiella förutsättningarna är uppfyllda.
EU-domstolen konstaterade att de materiella och formella villkoren i Aptivs fall kumulativt föreföll vara uppfyllda först under 2021, eftersom det var då bolaget faktiskt mottog de fakturor som behövdes. Den slutsatsen är central. Domstolen säger inte att fakturakravet kan bortses från. Tvärtom bekräftar domstolen att fakturan har betydelse för utövandet av avdragsrätten. Men just därför kan en medlemsstat inte samtidigt kräva att avdraget ska ha gjorts i en tidigare period då den beskattningsbara personen ännu inte hade de fakturor som krävdes.
Det är här den ungerska ordningen blev inkonsekvent. Den förutsatte att Aptiv skulle ha använt ett rättelseförfarande för perioder där bolaget, när perioderna var aktuella, ännu inte kunde uppfylla fakturakravet. När rättelsefristen senare hade löpt ut blev resultatet att avdragsrätten inte längre kunde utövas alls. En sådan ordning kan inte förenas med avdragsrättens funktion i momssystemet.
Neutraliteten får inte sättas ur spel av periodiseringskrav
Momsens neutralitet innebär att momsen inte ska bli en kostnad för den beskattningsbara personen när förvärven används i avdragsgill verksamhet. Vid unionsinterna förvärv är detta särskilt tydligt. Köparen ska normalt redovisa utgående moms på förvärvet, men har samtidigt rätt till avdrag för motsvarande ingående moms om förvärvet används i avdragsgill verksamhet. I en normal situation blir effekten därför neutral.
Mot den bakgrunden blir ett definitivt nekande av avdrag särskilt ingripande. Om staten inte har lidit någon skada och det inte finns någon indikation på skatteundandragande, blir resultatet att en formell eller periodiseringsmässig brist omvandlar en neutral förvärvsmoms till en faktisk kostnad för företaget.
EU-domstolen accepterar inte en sådan effekt. Domstolen upprepar att avdragsrätten är en grundläggande del av mervärdesskattesystemet och att den i princip inte får inskränkas. Formella krav har betydelse, men de får inte ges en sådan verkan att de materiella rättigheterna töms på sitt innehåll.
Det innebär inte att fakturor, deklarationsperioder och rättelsefrister är oviktiga. Det innebär att de ska tjäna kontrollen av momssystemet, inte användas på ett sätt som gör neutraliteten illusorisk.
Effektivitetsprincipen och problemet med stängda rättelsevägar
Effektivitetsprincipen innebär att nationella regler inte får göra det praktiskt omöjligt eller orimligt svårt att utöva rättigheter som följer av unionsrätten. I Aptiv var det just detta som hade skett.
Den ungerska ordningen hänvisade bolaget till ett självrättelseförfarande för de ursprungliga förvärvsperioderna. Men när fakturorna faktiskt mottogs hade rättelsefristen redan löpt ut för vissa perioder. Den processuella väg som skattemyndigheten hänvisade till var därför inte längre en verklig möjlighet.
Det är en viktig del av domen. EU-domstolen säger inte att medlemsstater saknar rätt att ha preklusionsfrister. Tvärtom har domstolen i tidigare praxis accepterat att medlemsstater av rättssäkerhetsskäl får ha tidsfrister för att utöva avdragsrätten. Men sådana frister måste vara förenliga med unionsrätten. De får inte tillämpas på ett sätt som gör det omöjligt att utöva avdrag när den beskattningsbara personen inte tidigare kunnat uppfylla de formella villkoren.
En rättelsefrist kan alltså vara legitim i sig. Problemet uppstår när rättelsefristen, i kombination med kravet på faktura och ett förbud mot avdrag i mottagandeperioden, leder till ett definitivt bortfall av avdragsrätten.
Proportionaliteten sätter gränser för formalismen
Medlemsstaterna har ett legitimt intresse av att säkerställa korrekt skatteuppbörd och förebygga skatteundandragande. Det följer också av artikel 273 i mervärdesskattedirektivet att medlemsstaterna får införa skyldigheter som behövs för dessa ändamål. Men sådana åtgärder måste vara proportionerliga. De får inte gå längre än vad som är nödvändigt och de får inte systematiskt äventyra avdragsrätten eller momsens neutralitet.
I Aptiv-domen fanns det flera omständigheter som talade mot ett definitivt nekande av avdrag. Bolaget föreföll ha agerat i god tro. Skattemyndigheten hade inte visat något skatteundandragande. Det framgick inte att statsbudgeten hade skadats. Avdraget hade dessutom gjorts inom preskriptionstiden.
Under dessa förhållanden blev ett definitivt nekande av avdrag en oproportionerlig reaktion. Det fanns inget materiellt skatteintresse som motiverade att förvärvsmomsen blev en faktisk kostnad för bolaget. Det enda som återstod var ett formalistiskt krav på periodisering genom en rättelseväg som inte längre kunde användas.
Domen innebär inte fri periodisering
Det är viktigt att inte övertolka domen. Aptiv-domen ger inte företag en allmän rätt att välja avdragsperiod efter eget önskemål. Periodiciteten i momssystemet gäller fortfarande. Transaktioner ska redovisas korrekt, underlag ska hanteras löpande och fel ska normalt rättas i rätt period när det är möjligt.
Domen gäller en särskild situation där fakturorna mottogs först långt senare, bolaget agerade i god tro, avdraget gjordes inom preskriptionstiden och nationell rätt gav inte längre någon praktiskt användbar rättelseväg. Det är den kombinationen som gör att ett avdragsförbud strider mot mervärdesskattedirektivet och unionsrättens principer.
Därför bör domen förstås som en markering mot överdriven formalism, inte som ett avskaffande av periodiseringsregler. Skillnaden är viktig. En skattemyndighet får kräva ordning, underlag och korrekt redovisning. Men den får inte använda dessa krav så att en avdragsrätt som materiellt sett finns går förlorad innan den faktiskt har kunnat utövas.
Under dessa omständigheter förefaller en sådan nationell lagstiftning eller administrativ praxis systematiskt kunna äventyra utövandet av rätten till avdrag för mervärdesskatt och följaktligen mervärdesskattens neutralitet, även när den berörda beskattningsbara personen har handlat i god tro och inom den tillämpliga preskriptionstiden.
Domstolens dom (nionde avdelningen) av den 12 mars 2026. Aptiv Services Hungary Kft. mot Nemzeti Adó- és Vámhivatal Fellebbviteli Igazgatósága.
Betydelsen för svensk moms
Svensk rätt innehåller en särskild periodiseringsregel för ingående skatt hänförlig till unionsinterna förvärv. Enligt 7 kap. 40 § mervärdesskattelagen ska ingående skatt som hänför sig till unionsinterna förvärv av varor dras av för den redovisningsperiod då den utgående skatten ska redovisas enligt 7 kap. 26 § ML. Den utgående skatten på unionsinterna förvärv ska enligt 7 kap. 26 § ML redovisas för den redovisningsperiod då fakturan har utfärdats. Om faktura inte har utfärdats dessförinnan ska den utgående skatten dock redovisas senast för den redovisningsperiod som omfattar den femtonde dagen i den månad som följer på den månad då den beskattningsgrundande händelsen inträffade.
Samtidigt regleras själva avdragsrätten i 13 kap. ML. Ingående skatt omfattar bland annat skatt som hänför sig till unionsinterna förvärv av varor, och en beskattningsbar person har rätt till avdrag i den utsträckning förvärven används för beskattade transaktioner inom landet. Avdraget måste dessutom kunna styrkas. Vid unionsinterna förvärv ska avdraget som huvudregel styrkas genom faktura, men faktura behövs inte om det finns särskilda skäl och avdraget kan styrkas genom annan dokumentation.
Den svenska regleringen innehåller därmed samma grundläggande spänning som aktualiserades i Aptiv: avdraget är periodanknutet genom 7 kap. ML, men avdragsrätten förutsätter samtidigt att den ingående skatten kan styrkas enligt 13 kap. ML. Om fakturan mottas sent uppkommer därför frågan om avdraget måste hanteras genom rättelse av den period då den utgående skatten skulle ha redovisats, eller om avdrag i vissa situationer måste kunna godtas i den period då fakturan faktiskt tas emot.
I många svenska situationer bör frågan kunna lösas genom omprövning. Enligt huvudregeln i 66 kap. 7 § SFL ska en begäran om omprövning ha kommit in till Skatteverket senast det sjätte året efter utgången av det kalenderår då beskattningsåret har gått ut. Det innebär att det ofta finns en praktisk möjlighet att rätta en tidigare period.
Men Aptiv är ändå relevant för svensk rätt. Om Skatteverket skulle hävda att avdrag endast kan göras genom rättelse av en tidigare period, samtidigt som den vägen inte längre är praktiskt möjlig och företaget först senare faktiskt mottagit fakturan, ger domen stöd för att avdraget inte får nekas enbart på periodiseringsgrunden.
Domen bör därför ses som en EU-rättslig spärr mot en alltför rigid tillämpning av svenska redovisnings- och omprövningsregler. Periodanknytningen i 7 kap. 40 § ML är fortfarande utgångspunkten. Men den får inte tillämpas på ett sätt som innebär att avdragsrätten definitivt går förlorad innan den beskattningsbara personen faktiskt har haft möjlighet att utöva den.
Praktiska slutsatser för företag
Företag som tar emot fakturor sent bör inte behandla Aptiv som en generell möjlighet att skjuta upp avdrag. Domen stärker företagets position i svåra fall, men den förutsätter att omständigheterna kan styrkas.
Det är därför viktigt att dokumentera när fakturan faktiskt mottogs, varför avdraget inte kunde göras tidigare och vilka åtgärder företaget vidtagit för att få in fakturan. Företaget bör också kunna visa att förvärvet verkligen avser den egna ekonomiska verksamheten, att transaktionen omfattas av reglerna om unionsinterna förvärv och att det saknas omständigheter som tyder på missbruk eller skatteundandragande.
I praktiken bör företag också bedöma om rättelse av en tidigare period fortfarande är möjlig. Om rättelse är möjlig kan det ofta vara den naturliga vägen. Om rättelse däremot inte längre är praktiskt möjlig, samtidigt som fakturan först senare har mottagits, får frågan bedömas mot bakgrund av Aptiv och unionsrättens krav på neutralitet, proportionalitet och effektivitet.
Slutsats
Aptiv är en principiellt viktig dom om gränsen mellan legitim kontroll och otillåten formalism. EU-domstolen accepterar inte att nationella regler om periodisering och rättelse tillämpas på ett sätt som gör att avdragsrätten går förlorad innan den faktiskt har kunnat utövas.
För svenska företag är domen särskilt relevant när fakturor vid unionsinterna förvärv mottas sent och det uppkommer fråga om avdraget måste hanteras genom rättelse av en äldre period. Periodicitet och kontroll är fortfarande viktiga delar av momssystemet, men de får inte användas på ett sätt som omvandlar en avdragsgill moms till en faktisk kostnad utan materiell grund.
Domen stärker därför avdragsrättens praktiska genomslag. Den visar att formella krav och nationella tidsfrister har betydelse, men också att de måste tillämpas inom ramen för mervärdesskattens neutralitet. När den beskattningsbara personen har agerat i god tro, de materiella villkoren är uppfyllda och fakturan först senare mottagits, får avdragsrätten inte bli en rättighet som endast finns på papperet.
