Högsta förvaltningsdomstolen har prövat om obligatoriska medlemsinsatser i en ekonomisk förening avser en transaktion som är föremål för mervärdesskatt. Domstolen fann att så inte är fallet. Medlemsinsatsen utgör inte ersättning för ett tillhandahållande av tjänster i mervärdesskattehänseende.

Avgörandet är av betydelse för ekonomiska föreningar och andra associationsformer där verksamhet finansieras genom medlemsinsatser snarare än genom ersättning för individuella tjänster.

Medlemsinsats i ekonomisk förening är inte momspliktig

Bakgrund

By-Horndal Landsbygdsfiber Ekonomisk förening hade anlagt ett kommunikationsnät för bredband. Utbyggnaden finansierades dels genom statliga bidrag, dels genom medlemsinsatser. Medlemskap i föreningen stod öppet för fastighetsägare inom ett visst geografiskt område.

Enligt föreningens stadgar var varje medlem skyldig att delta i föreningen med en obligatorisk medlemsinsats per ansluten fastighet. Insatsens storlek beslutades av styrelsen och uppgick vid tidpunkten för ansökan till 19 350 kronor per fastighet.

Föreningen ansökte först om förhandsbesked för att få klarhet i om mervärdesskatt skulle redovisas på de medlemsinsatser som nya medlemmar betalade vid inträde i föreningen. Skatterättsnämnden fann att föreningen tillhandahöll kommunikationsnät för bredband mot ersättning i form av medlemsinsats och ansåg att insatsen därför utgjorde en momspliktig omsättning.

Frågan i målet och parternas inställning

Frågan var om en obligatorisk medlemsinsats i en ekonomisk förening avser en transaktion som är föremål för mervärdesskatt, dvs. om insatsen kan anses utgöra ersättning för ett tillhandahållande av tjänster från föreningen till medlemmen.

Föreningen yrkade att Skatterättsnämndens förhandsbesked skulle ändras och gjorde gällande att medlemsinsatsen inte avsåg någon tjänst som skulle beläggas med mervärdesskatt. Skatteverket yrkade att förhandsbeskedet skulle fastställas.

Högsta förvaltningsdomstolens bedömning

Högsta förvaltningsdomstolen konstaterade att den insats som medlemmarna betalade var en sådan obligatorisk medlemsinsats som följer av föreningens stadgar och som ger medlemmen en andel motsvarande dennes ekonomiska rättigheter i föreningen.

Domstolen hänvisade till EU-domstolens praxis, särskilt KapHag (C-442/01), där det fastslogs att en kapitalinsats som gav en ny bolagsman rätt att inträda i ett bolag inte utgjorde ersättning för ett tillhandahållande av tjänster. Avgörande var att insatsen inte betalades som motvärde för en identifierbar prestation från bolaget till den som betalade insatsen.

Högsta förvaltningsdomstolen fann att samma synsätt ska tillämpas vid bedömningen av medlemsinsatser i en ekonomisk förening. Att insatsen ger rätt till medlemskap i föreningen innebär inte att det föreligger ett tillhandahållande mot ersättning i mervärdesskattehänseende.

Mot denna bakgrund fann Högsta förvaltningsdomstolen att medlemsinsatsen inte avser en transaktion som är föremål för mervärdesskatt. Domstolen ändrade därmed Skatterättsnämndens förhandsbesked.

EU-domstolen har i rättsfallet KapHag (C-442/01) uttalat att det förhållandet att en ny bolagsman ges tillstånd att mot en kontantinsats inträda i ett bolag, i vilket bolagsmännen är obegränsat ansvariga för bolagets skulder, inte innebär att denne erhåller en tjänst. Det saknar i det sammanhanget betydelse om det är bolaget eller redan befintliga bolagsmän som ska anses låta den nye bolagsmannen inträda i bolaget, då detta hur som helst inte utgör ett tillhandahållande av en tjänst mot vederlag i den mening som avses i mervärdesskattedirektivet (punkt-erna 41–43).

Högsta förvaltningsdomstolen, HFD 2024 Not 9

Vad innebär domen i praktiken?

Avgörandet klargör att obligatoriska medlemsinsatser i en ekonomisk förening som utgångspunkt inte är momspliktiga, eftersom de inte utgör ersättning för tillhandahållande av varor eller tjänster. I praktiken innebär detta att ekonomiska föreningar som finansierar sin verksamhet genom medlemsinsatser inte ska behandla sådana insatser som momspliktig omsättning, även om föreningens verksamhet i sig kan innefatta tillhandahållanden som senare sker mot separat ersättning.

Avgörandet tydliggör samtidigt vikten av att skilja mellan medlemsinsatser som avser kapitaltillskott och avgifter eller ersättningar som tas ut för faktiska tjänster eller nyttjande av anläggningar, vilka kan omfattas av mervärdesskatt.

Domen innebär en tydlig avgränsning mot Skatterättsnämndens mer långtgående syn på vad som kan utgöra ersättning i mervärdesskattehänseende. Domstolen bekräftar att medlemsinsatser i associationsformer ska bedömas utifrån sin civilrättsliga och ekonomiska funktion, snarare än utifrån vilka verksamheter föreningen bedriver. Avgörandet ger därmed välkommen klarhet för ekonomiska föreningar och andra sammanslutningar som finansieras genom insatser från medlemmarna.

FAQ – Vanliga frågor om medlemsinsats i ekonomisk förening och mervärdesskatt

1. Är en medlemsinsats i en ekonomisk förening momspliktig?
Nej. En obligatorisk medlemsinsats i en ekonomisk förening utgör som utgångspunkt inte en momspliktig transaktion. För att mervärdesskatt ska tas ut krävs att det finns ett tillhandahållande av en vara eller tjänst mot ersättning. En medlemsinsats är däremot ett kapitaltillskott som ger medlemmen en andel och därmed ekonomiska rättigheter i föreningen. Den utgör inte betalning för en identifierbar tjänst. Därför saknas det direkta samband mellan prestation och ersättning som krävs för momsplikt.
2. Vad är skillnaden mellan en medlemsinsats och en avgift för en tjänst?
Skillnaden ligger i betalningens rättsliga och ekonomiska funktion. En medlemsinsats är ett kapitaltillskott som ger medlemmen en andel i föreningen och tillgång till de rättigheter som följer av medlemskapet. En avgift för en tjänst är däremot ersättning för en konkret och identifierbar prestation, exempelvis nyttjande av en anläggning eller leverans av en tjänst. Endast den senare typen av betalning omfattas av mervärdesskatt, eftersom den utgör vederlag för ett tillhandahållande.
3. Varför anses medlemsinsatsen inte vara ersättning för tillgång till bredbandsnätet?
Även om medlemskapet i praktiken kan ge rätt att ansluta till och använda ett bredbandsnät, innebär det inte att medlemsinsatsen är betalning för denna tjänst. Insatsen är enligt lagen om ekonomiska föreningar en obligatorisk kapitalinsats som ger medlemmen en andel i föreningen. Den är inte konstruerad som ett vederlag för en specifik prestation. Det saknas därför ett direkt och villkorat samband mellan betalningen och ett individuellt tillhandahållande.
4. Vad krävs för att en betalning ska anses vara ersättning i momshänseende?
För att en betalning ska vara momspliktig måste det finnas ett rättsförhållande som innebär ett ömsesidigt utbyte av prestationer. Den som betalar ska erhålla en identifierbar tjänst eller vara, och ersättningen ska utgöra det faktiska motvärdet för denna prestation. Dessutom ska prestationerna vara villkorade av varandra. Om betalningen i stället är ett kapitaltillskott utan koppling till en konkret motprestation, uppfylls inte dessa krav och moms ska inte tas ut.
5. Spelar det någon roll att medlemsinsatsen är obligatorisk enligt stadgarna?
Ja, det förstärker insatsens karaktär av kapitaltillskott. En obligatorisk medlemsinsats enligt stadgarna är en del av föreningens kapitalstruktur och ger medlemmen en andel i föreningen. Den är inte frivillig betalning för en viss tjänst utan ett villkor för medlemskap. Detta talar för att betalningen ska bedömas som insatskapital och inte som ersättning för en prestation i mervärdesskatterättslig mening.
6. Påverkar EU-domstolens praxis bedömningen av medlemsinsatser?
Ja, EU-domstolens praxis är vägledande för tolkningen av vad som utgör ersättning för en tjänst. I rättspraxis har det fastslagits att en kapitalinsats som ger rätt att inträda i en associationsform inte utgör ersättning för en tjänst. Denna princip har ansetts tillämplig även på medlemsinsatser i ekonomiska föreningar. Avgörande är att betalningen inte är det faktiska motvärdet för en identifierbar prestation från föreningen till medlemmen.
7. Kan en ekonomisk förening ändå bli momspliktig trots att medlemsinsatser inte är det?
Ja. Att medlemsinsatser inte är momspliktiga innebär inte att föreningen generellt står utanför momsens tillämpningsområde. Om föreningen tar ut särskilda avgifter för tjänster, exempelvis anslutningsavgifter eller löpande nyttjandeavgifter, kan dessa utgöra momspliktiga omsättningar. Bedömningen ska göras separat för varje typ av intäkt, och det är betalningens karaktär som är avgörande.
8. Hur påverkas avdragsrätten för ingående moms?
Avdragsrätt för ingående moms förutsätter att inköpen har ett direkt och omedelbart samband med momspliktiga transaktioner. Om föreningens verksamhet enbart finansieras genom medlemsinsatser och inte omfattar momspliktiga omsättningar saknas normalt avdragsrätt. Om föreningen däremot bedriver både momspliktig och icke-momspliktig verksamhet kan reglerna om blandad verksamhet bli tillämpliga, vilket kan medföra en proportionell avdragsrätt.
9. Gäller detta även andra associationsformer än ekonomiska föreningar?
Principen är inte begränsad till ekonomiska föreningar. Avgörande är om betalningen är ett kapitaltillskott som ger andelsrätt eller om den utgör ersättning för en prestation. Samma resonemang kan därför få betydelse för andra associationsformer där kapital tillförs genom insatser eller andelar. Det är betalningens rättsliga och ekonomiska funktion som styr momshanteringen, inte organisationsformen i sig.
10. Vad innebär avgörandet i praktiken för ekonomiska föreningar?
Avgörandet klargör att medlemsinsatser som har karaktär av kapitaltillskott inte ska beläggas med moms. Föreningar kan därmed finansiera investeringar genom insatser utan att redovisa mervärdesskatt på dessa belopp. Samtidigt krävs noggrann analys av andra betalningar som tas ut från medlemmar. Om betalningen är kopplad till en konkret tjänst eller nyttjande kan momsplikt uppkomma, även om insatsen i sig inte omfattas av moms.